- Introducción.
Existe
una marcada tradición en nuestro país por modificar constantemente la
legislación aduanera, incluso nos atrevemos a decir que no existe gobernante en
el Perú que haya podido resistirse a la tentación de aprobar dichos cambios
durante su gobierno.
Para
ello, basta con repasar básicamente las últimas dos décadas de vida republicana
para comprobar que dicha tradición existe y sigue cumpliéndose. Así tenemos
que:
-
En 1992 se aprobó la nueva Ley General de Aduanas mediante
el Decreto
Legislativo N° 722
-
Posteriormente en 1996 se deja sin efecto la
anterior y se aprueba una nueva ley con el Decreto Legislativo N° 809
-
Cuando llegamos al año 2004, se decide realizar
cambios a dicha legislación aduanera mediante el Decreto Legislativo N° 951
-
Para el año 2008 se aprueba otra nueva Ley General
de Aduanas mediante el Decreto
Legislativo N° 1053
-
Luego en el año 2012 se realizan algunos cambios en
la legislación aduanera vigente mediante los Decretos Legislativos N° 1109 y 1122
-
Finalmente, en el año 2015 se aprueban otros cambios
a la Ley General de Aduanas aprobados con el
Decreto
Legislativo N° 1235.
Es
importante que tengamos en cuenta dichos cambios normativos, cada vez que
analicemos alguna institución jurídica aduanera. En esta oportunidad,
analizaremos los aspectos legales y operativos de la fiscalización aduanera.
- Definiciones
básicas.
El
control aduanero es aquel “conjunto de
medidas adoptadas por la Administración Aduanera con el objeto de asegurar el
cumplimiento de la legislación aduanera, o de cualesquiera otras disposiciones
cuya aplicación o ejecución es de competencia o responsabilidad de ésta”[1].
Desde
nuestro punto de vista, la fiscalización aduanera puede interpretarse también
como una dimensión operativa mediante la cual se ejecutan dichas acciones de
control, las mismas que pueden adoptar dos modalidades, según lo definido en el
artículo 2° de la Ley General de Aduanas:
“Acciones de control
extraordinario.-
Aquellas que la autoridad aduanera puede disponer de manera adicional a las
ordinarias, para la verificación del cumplimiento de las obligaciones y la
prevención de los delitos aduaneros o infracciones administrativas, que pueden
ser los operativos especiales, las acciones de fiscalización, entre otros. La
realización de estas acciones no opera de manera formal ante un trámite
aduanero regular, pudiendo disponerse antes, durante o después del trámite de
despacho, por las aduanas operativas o las intendencias facultadas para dicho
fin.
Acciones de control
ordinario.- Aquellas
que corresponde adoptarse para el trámite aduanero de ingreso, salida y
destinación aduanera de mercancías, conforme a la normatividad vigente, que
incluyen las acciones de revisión documentaria y reconocimiento físico, así
como el análisis de muestras, entre otras acciones efectuadas como parte del
proceso de despacho aduanero, así como la atención de solicitudes no
contenciosas”.
- Objetivos de
la Fiscalización.
Siendo
la fiscalización una facultad de la Administración Aduanera[2],
que debe realizarse en base a un marco normativo claramente definido y
siguiendo una planificación estructurada; existe cierto consenso en señalar
como sus principales objetivos:
v Cautelar el Interés Fiscal.- La cual se
logra mediante una correcta recaudación de los tributos que gravan la
importación de mercancías y el buen uso de los beneficios tributarios y demás
regímenes aduaneros creados para facilitar el comercio internacional.
v Reprimir la competencia desleal.- Entendida como la
lucha frontal contra el comerciante deshonesto que evade el pago de impuestos,
debido a que no solo perjudica al Estado si no que obtiene ventajas indebidas al
momento de competir con los comerciantes e industriales que actúan dentro de la
formalidad prevista en la Ley.
v Impedir el ingreso o salida de productos que atenten
contra la salud pública (drogas, alimentos, medicamentos adulterados o en malas
condiciones), la Soberanía Nacional y
la defensa de las especies de flora y fauna protegidas o en peligro de
extinción; y
v Participar, en coordinación con el INDECOPI, en la protección de los derechos de propiedad
intelectual (Derechos de Autor y Propiedad Industrial), implementando
las "medidas en frontera" a fin de evitar la importación o
exportación de productos que violen esos derechos.
- Aspectos
que son materia de fiscalización.
Toda Administración Tributaria tiene incorporada dentro
de sus facultades a la fiscalización, considerada en esencia como un mecanismo
de inducción que le permite al contribuyente fortalecer su propia conciencia
tributaria[3]
y cumplir con sus obligaciones aduaneras, para evitar que se le impongan
sanciones o se afecte su normal desenvolvimiento empresarial.
En ese sentido, la Administración Aduanera cumple un rol
importante en materia de fiscalización, debido a que dirige sus actuaciones hacia
cuatro materias fundamentales:
-
Cautelar el interés fiscal, lo que equivale a
verificar la correcta recaudación de los
tributos aduaneros o el acogimiento lícito a los beneficios tributarios.
-
Reprimir Contrabando y Defraudación Rentas de Aduana,
delitos que generan enormes pérdidas económicas no sólo al fisco, sino
principalmente a las empresas formalmente constituidas en nuestro país.
-
Reprimir el Tráfico Ilícito de Mercancías, labor que
cumplen los oficiales de aduanas en las distintas fronteras de la patria; y
-
Combatir la competencia desleal, para lo cual tiene el
respaldo del INDECOPI, institución encargada de imponer técnicamente los
derechos antidumping y compensatorios para aquellas mercancías que ingresen a nuestro
país con precios subvaluados o subsidiados desde el extranjero.
5. ¿Quién fiscaliza?
En principio la Administración Aduanera tiene
asignada mediante el Reglamento de Organización y Funciones de la SUNAT[4],
las unidades organizacionales que se encargan de realizar las acciones de
fiscalización.
Por lo que demos mencionar que a nivel nacional las
acciones de fiscalización se planifican, dirigen y ejecutan por la Intendencia de Gestión y Control Aduanero
(IGCA). Pero específicamente cuando se trata de una determinada circunscripción
territorial, dicha fiscalización se encuentra a cargo de la Intendencia de Aduana
Operativa de la República que sea
competente[5].
6. ¿A quiénes fiscaliza?
Las acciones de fiscalización aduanera se dirigen
principalmente a todos los operadores de comercio exterior considerados en el
artículo 15° de la Ley General de Aduanas:
- los despachadores de
aduana, transportistas o sus representantes,
- agentes de carga
internacional,
- almacenes aduaneros,
- empresas del servicio postal,
- empresas de servicio de
entrega rápida,
- almacenes libres (Duty
Free),
- beneficiarios de material
de uso aeronáutico,
- dueños, consignatarios y en
general cualquier persona natural o jurídica interviniente o beneficiaria, por
sí o por otro, en los regímenes aduaneros previstos en la legislación aduanera
sin excepción alguna.
7. ¿Cómo se fiscaliza?
Las acciones de control y/o fiscalización aduanera
se ejecutan por funcionarios debidamente capacitados y entrenados en dicha
labor, quienes actúan en base a ciertos indicadores de riesgo o en mérito a una
planificación realizada en resguardo del interés fiscal[6].
Así tenemos que la fiscalización aduanera puede
consistir entre otras actuaciones o disposiciones de carácter administrativo,
en las siguientes:
- Reconocimiento Físico de Mercancías
- Revisión documentaria
realizada en las Aduanas de despacho
- Visitas de
Auditoría a los operadores de comercio exterior
- Operativos
de fiscalización y
- Funcionamiento
de los Puestos de Control
8. El fraude comercial.
La palabra Fraude proviene del latín “fraus o fraudes” que significa “engaño”, por lo que puede
definirse como cualquier acto contrario a la verdad y a la rectitud, es decir,
se trata de un acto realizado de manera deliberada por el operador de comercio
exterior buscando eludir una disposición legal en perjuicio del Estado o de
terceros. Para la Comunidad Andina (2007)[7] “Comprende tanto al ilícito tributario administrativo (infracción) como
al ilícito tributario penal (delito). No incluye el concepto de “economía de
opción” que es optar por un régimen tributario que se considere más beneficioso
a una economía determinada”.
La Organización Mundial de Aduanas define el fraude comercial de la
siguiente manera: “cualquier infracción o
delito contra estatutos o disposiciones regulatorias en que la aduana sea
responsable de asegurar su cumplimiento, incluyendo:
a) Evadir o intentar evadir el pago de
derechos-aranceles-impuestos al flujo de mercancías.
b) Evadir o intentar evadir cualquier
prohibición o restricción a que estén sujetas las mercancías.
c) Recibir o intentar recibir cualquier
reembolso, subsidio u otro desembolso al cual no se tiene derecho legítimo.
d) Obtener o intentar obtener en forma
ilícita algún beneficio que perjudique los principios y las prácticas de
competencia leal de negocios”.
9. Algunos casos de fraude comercial:
Existen
innumerables casos de fraude comercial que se detectan en las acciones de
fiscalización aduanera, dentro de los cuales podemos mencionar:
-
Reclamos de devoluciones, reembolso de impuestos y/o
aranceles falsos inflados.
- Negocios fantasmas, simulación de operaciones de
comercio exterior y registros fraudulentos de negocios para obtener créditos
fiscales.
- Subvaluación, que consiste en declarar menor valor de
las mercancías para pagar menos tributos (doble facturación, refacturación para
terceros intervinientes, etc).
-
Declaración de información falsa respecto a los
descuentos otorgados.
- Omisión de pagos adicionales no incluidos en el valor
de las mercancías: comisiones, regalías, cánones, fletes internos en el
exterior, etc.
- Sobrevaluación en el valor FOB de exportación para
obtener mayor restitución arancelaria y/o búsqueda de aprobación automática en
el sistema Drawback web.
-
Descripción incorrecta de la mercancía que es una manifestación
evidente del fraude en la clasificación arancelaria.
10. Facultad discrecional
La facultad discrecional que pudiera ostentar la
autoridad aduanera debe ser entendida como aquel pequeño margen de libertad que
goza dicho funcionario para decidir un acto administrativo según su propio
criterio, pero sin salirse del marco de la ley o evitando cometer
arbitrariedades[8].
Por tal motivo, el artículo 62° del Código
Tributario, precisa que la facultad de fiscalización de la Administración
Tributaria se ejerce en forma discrecional, de acuerdo a lo establecido en el
último párrafo de la Norma IV del Título Preliminar del precitado Código[9].
Dicha facultad
discrecional se pone de manifiesto durante el ejercicio de la función
fiscalizadora, teniendo algunas veces que realizar interpretaciones legales
durante sus labores de inspección, investigación y el control del cumplimiento
de obligaciones tributarias, incluso cuando se trata de fiscalizar a los
contribuyentes que gocen de alguna inafectación, exoneración o beneficios
tributarios
11. Tipos de fiscalización
Desde
que ingresé a realizar mis primeros estudios en materia aduanera, o sea algo
más de dos décadas atrás, aprendí que es posible distinguir nítidamente hasta
tres tipos de fiscalización que se practican en todo el país[10]. Pasemos a explicar cada uno de ellos:
- Fiscalización Previa
También podemos mencionar los actos administrativos
que realiza la autoridad aduanera disponiendo la inmovilización de la carga en
zona primaria aduanera, usualmente esta labor se encuentra a cargo de la IGCA.
Dentro de las acciones de fiscalización previa es
oportuno mencionar a las alertas enviadas por la IGCA a las Intendencias de
Aduana Operativas, cuando detectan indicadores de riesgo o existen razonables
presunciones de fraude comercial.
- Fiscalización
Concurrente
Este tipo de fiscalización se realiza durante el
despacho aduanero de las mercancías. Consiste inicialmente en la verificación
de la consistencia de datos transmitidos por el declarante al momento de
solicitar la destinación aduanera de las mercancías, y dicha labor se encuentra
a cargo del Sistema Integrado de Gestión Aduanera (SIGAD).
Otra forma de realizar este tipo de fiscalización
consiste en la revisión documentaria (canal naranja) de las declaraciones a
cargo de las Intendencias de Aduana Operativas. Sin dejar de mencionar la
diligencia del reconocimiento físico (canal rojo) que se encuentra a cargo de
las Intendencias de Aduana Operativas
Finalmente, hay que mencionar a la extracción de
muestras de la mercancía para que se emita el respectivo Boletín Químico en el
Laboratorio de la Intendencia de Aduana Marítima del Callao, el cual sirve de
sustento para verificar la correcta declaración de la subpartida nacional
arancelaria, que como bien sabemos tiene efectos netamente tributarios.
- Fiscalización
Posterior
La Administración Aduanera dentro del ejercicio de
su potestad, tiene hasta cuatro (4) años contados después de la numeración de
la declaración aduanera de mercancías (DAM) o después de culminado cualquier
trámite u operación aduanera, para realizar las fiscalizaciones que considere
necesarias.
Se trata básicamente de las investigaciones,
verificaciones, inspecciones, cruces de información, etc. que se efectúan
después de realizadas las operaciones aduaneras. Usualmente se realiza la
fiscalización posterior con la revisión documentaria de las declaraciones por
parte de las distintas Intendencias de Aduana operativas, y las visitas de
auditoría a cargo de la IGCA o simplemente el
envío de notificaciones inductivas dirigidas a los operadores de
comercio exterior, para que regularicen o aclaren alguna incidencia detectada
durante la fiscalización denominada de gabinete dentro de las oficinas de la
Administración Aduanera.
Un aspecto que podría considerarse como parte de la
fiscalización posterior es también la revisión que realizan los agentes de
aduana de sus propias declaraciones para verificar el cumplimiento de sus
obligaciones tributarias.
12. Procedimiento General INPCFA.PG.01
- Acciones de control aduanero
Existe
dicho procedimiento que tiene como objetivo establecer las pautas a seguir para
realizar la programación y ejecución de
las acciones de control, empleando principalmente técnicas de gestión de
riesgos. Estas acciones están
vinculadas al despacho aduanero y comprenden: las acciones de control
ordinario y extraordinario.
Las acciones de control aduanero que realiza
la administración aduanera para verificar el cumplimiento de la legislación
aduanera o de otras disposiciones cuya aplicación es de su competencia y para
evitar el fraude
aduanero, pueden ser, entre otras:
a) Acción inductiva.- Consiste en solicitar al contribuyente revise la obligación
tributario-aduanera correspondiente a una o más declaraciones aduaneras, y que
comunique posibles inconsistencias en la información consignada.
b) Auditoría.- Consiste en la verificación del cumplimiento de las
obligaciones tributario aduaneras de los contribuyentes y operadores de
comercio exterior. La auditoría según
sus características se clasifica en:
i. Especializada.- Examen de verificación
complejo que involucra procedimientos de auditoría de gabinete y trabajo de
campo, con un monto mínimo de tributos y/o sanciones, estimado en acotar.
El intendente establece mediante
memorándum un monto mínimo referencial para ser clasificada como especializada.
ii. Específica.-
Las que no califican como especializadas.
c) Inspección.- Consiste en la
verificación de las mercancías o locales para constatar aspectos específicos o puntuales.
d) Inspección no
intrusiva.- Se realiza mediante la utilización de sistemas
tecnológicos que permitan visualizar y analizar a través de imágenes las
mercancías.
e) Operativos.- Conjunto
de acciones planificadas, organizadas, coordinadas, reservadas y seguras que se
concretan en la realización de una intervención en lugar y tiempo determinado,
con la finalidad de prevenir y reprimir los delitos e infracciones aduaneras.
f) El Plan de
Control de Gestión de Acciones de Prevención del Contrabando y Fiscalización
Aduanera, es un
documento aprobado por el Intendente de la IGCA, el cual contiene las
estrategias, objetivos y lineamientos operativos a seguir y las metas a
alcanzar anualmente, en los diferentes procesos de su competencia; a fin de
asegurar el cumplimiento de los
objetivos y lineamientos estratégicos definidos por la Alta Dirección.
g) La Red de Inteligencia Aduanera constituye un sistema para gestionar, difundir e intercambiar
información de riesgo entre las unidades que ejecutan labores de control. Esta información, ya transformada mediante el ciclo de inteligencia, es un insumo en la evaluación y programación de
acciones de control aduanero.
h) Las acciones
de control aduanero son
registradas principalmente en los módulos informáticos correspondientes a fin
de contar con un sistema de información que permita monitorear las acciones y
evaluar los resultados[11].
13. Fiscalización posterior mediante inspecciones
y auditorías.
Si
dentro de la fiscalización posterior se realizan determinadas inspecciones y/o
auditorias por parte de la autoridad aduanera, usualmente se realizan en cinco
etapas que desde el punto de vista formal, nos permiten identificar la
naturaleza, solemnidad y soporte legal de este acto administrativo. Dichas etapas son las siguientes:
1º Programación
2º Ejecución
- Acreditación ante el operador
- Visita a domicilios o locales
- Trabajo de gabinete
- Reunión de Cierre (“Concordato”)
- Aplicación y notificación de resultados
3° Resultados y aplicación
de Recomendaciones
4° Controversias
5º Retroalimentación
Definitivamente
las inspecciones y auditorías corresponden al ejercicio directo de la
fiscalización aduanera en su máxima expresión, habida cuenta que se trata de
visitas a los locales del operador de comercio exterior para efecto de combatir
el fraude aduanero.
El
Procedimiento General INPCFA.PG.01 define el
fraude aduanero como cualquier
contravención de disposiciones legales o reglamentarias que la Administración
Aduanera está encargada de aplicar, con el fin de:
- Evadir o intentar evadir el pago
de derechos o tasas / impuestos sobre los movimientos comerciales de
mercancías, y / o
- Evadir o intentar evadir las
prohibiciones o restricciones aplicables a las mercancías, o realizar
tráfico ilícito de bienes, tales como estupefacientes, patrimonio
histórico o cultural, flora y fauna protegida, entre otros, y / o
- Recibir o intentar recibir
reembolsos, subsidios u otros desembolsos a los que no se tiene derecho, y / o
- Obtener o intentar obtener
ventajas comerciales ilícitas perjudiciales para la competencia comercial
legítima.
Cabe
precisar que para combatir dicho fraude aduanero se pueden realizar auditorías Integrales, en cuyo caso se revisan
periodos y operaciones más amplios realizados por el contribuyente. O se pueden realizar acciones de
fiscalización inmediata que consiste en:
- La investigación orientada a una sola transacción o declaración
aduanera.
- Generalmente se realiza en fecha muy cercana al
despacho aduanero.
- Se utilizan los mismos mecanismos y documentos, pero
más simplificados.
14. Plazo para la
fiscalización posterior
La
Administración Aduanera tiene el plazo máximo de cuatro (4) años para aplicar y
cobrar sanciones, determinar y cobrar tributos, y requerir reembolso del
drawback conforme a lo estipulado en el artículo 155° de la Ley General de Aduanas.
En
consecuencia, cualquier acto de fiscalización aduanera realizada vencido dicho
plazo podría devenir en ineficaz, en la medida que el contribuyente u operador de comercio exterior al ser
notificado o requerido para que cumpla con determinada obligación o sanción,
estaría perfectamente habilitado para solicitar la prescripción.
15. Reglamento del
Procedimiento de Fiscalización de SUNAT.
Mediante el Decreto Supremo N°
085-2007-EF se aprobó dicho Reglamento que regula el Procedimiento a
través del cual, SUNAT comprueba la correcta determinación de la obligación
tributaria sustancial y formal, incluyendo la obligación tributaria aduanera, y
que culmina con la notificación de la Resolución de Determinación y de Multa.
Es oportuno mencionar que en
dicho procedimiento no se encuentra comprendidas las siguientes actuaciones:
-
Dirigidas únicamente al Control de obligaciones formales.
-
Acciones inductivas.
-
Solicitudes de información.
-
Cruces de información.
Por
lo que podemos afirmar que se trata de
un marco normativo que no se contrapone en modo alguno con la legislación
aduanera vigente en materia de fiscalización, si no que por el contrario, le
sirve de complemento para reforzar dichas acciones de control.
16. Conclusiones.
La
fiscalización aduanera es una facultad que tiene la Administración Tributaria y
que le permite verificar el cumplimiento estricto de las obligaciones
tributario aduaneras que deben cumplir obligatoriamente los operadores de
comercio exterior. Asimismo le permite combatir el fraude aduanero que no
solamente afecta al fisco, sino que fundamentalmente a las empresas formalmente
constituidas, debilitando la conciencia tributaria.
Para
el pleno ejercicio de dicha facultad cuenta con un marco legal que proviene de
la propia Ley General de Aduanas, el Código Tributario, los procedimientos
aduaneros y el Procedimiento de Fiscalización de SUNAT, sin dejar de mencionar
la facultad discrecional que obliga a la autoridad aduanera a optar
por la decisión administrativa que considere más conveniente para el interés
público, dentro del marco que establece la ley.
Finalmente,
agradezco a la Asociación Civil Foro Académico integrada por los estudiantes de
la Facultad de Derecho de la Pontificia Universidad Católica del Perú, por concederme
el honor de brindar mi conferencia en las jornadas académicas que organizan con
singular acierto, y poder plasmarlo en esta ponencia que se convierte en un
fiel testimonio de mi participación en tan magno auditorio.
Dr. Javier Gustavo Oyarse
Cruz. Docente en Postgrado UNMSM, USMP, USIL y UPC.
[1] Definición recogida del artículo 2° de la Ley General de Aduanas.
[2] El
artículo 61 del TUO del Código Tributario señala que “La determinación de la obligación
tributaria efectuada por el deudor tributario está sujeta a fiscalización o
verificación por la Administración Tributaria, la que podrá modificarla cuando
constate la omisión o inexactitud en la información proporcionada, emitiendo la
Resolución de Determinación, Orden de Pago o Resolución de Multa”.
[3] Para Mario Alva Matteucci la conciencia tributaria es la “interiorización
en los individuos de los deberes tributarios fijados por las leyes, para
cumplirlos de una manera voluntaria, conociendo que su cumplimiento acarreará
un beneficio común para la sociedad en la cual ellos están insertados”.
[4] Aprobado
mediante Resolución de Superintendencia N° 122-2014-SUNAT y normas
modificatorias.
[5] El artículo 9º del Reglamento de la Ley General
de Aduanas aprobado por el D.S. N° 010-2009-EF señala que: “Los intendentes dentro de
su circunscripción, son competentes para conocer y resolver los actos aduaneros
y sus consecuencias tributarias y técnicas; son igualmente competentes para
resolver las consecuencias derivadas de los regímenes aduaneros que
originalmente hayan autorizado, cuando deban ser cumplidas en distintas
circunscripciones aduaneras.
Las
intendencias que tengan competencia en todo el territorio aduanero deben
conocer y resolver los hechos relacionados con las acciones en las que hayan
intervenido inicialmente.
Mediante
Resolución de Superintendencia se establecerá la circunscripción territorial de
cada intendencia de aduana.
Las
acciones de cobranza coactiva serán ejecutadas por los funcionarios que establezca
la SUNAT, mediante Resolución de Superintendencia”.
[6] Las acciones de fiscalización de la SUNAT se
encuentra graficadas a modo de
orientación tributaria en: http://orientacion.sunat.gob.pe/index.php?option=com_content&view=category&layout=blog&id=386&Itemid=602
[7] Secretaría General de la Comunidad Andina. Proyecto de Cooperación
UE-CAN Asistencia Relativa al Comercio I. “Lucha contra el fraude”. Bellido
Ediciones EIRL. Primera Edición. Lima 2007.
[8] A manera de ejemplo tenemos la Resolución de
Superintendencia Nacional Adjunta de
Desarrollo Estratégico Nro.
004-2015-SUNAT/500000 de fecha 05 de junio de 2015 que aprueba la facultad
discrecional para no determinar ni sancionar infracciones aduaneras en la
Intendencia de Aduana Marítima del Callao.
[9] Dicha norma
establece lo siguiente: “En los casos en que
la Administración Tributaria se encuentra facultada para actuar
discrecionalmente optará por la decisión administrativa que considere más
conveniente para el interés público, dentro del marco que establece la ley”.
[10] No confundir esta clasificación que se refiere específicamente al ámbito
aduanero, con lo estipulado en el artículo 61 del TUO del Código Tributario.
[11] Lo cual demuestra que las acciones de
control aduanero se realizan empleando principalmente modernas técnicas de
gestión de riesgo.
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