Introducción
El beneficio tributario de la restitución de
derechos arancelarios, reconocido en la legislación aduanera peruana como una
modalidad para tramitar el régimen del drawback, exige el cumplimiento de
obligaciones formales como requisito para su otorgamiento por parte de la
Administración Aduanera.
En esta oportunidad vamos a exponer un
aspecto que desde mi modesto punto de vista constituye la llave principal que
abre la puerta de las exportaciones a este beneficio devolutivo de gran acogida
por el sector exportador, dado que se trata de definir cuál es el momento clave
y el documento válido para expresar dicha manifestación de voluntad.
Marco legal para manifestar la voluntad
En
principio, tenemos que la norma contenida en el artículo 8° del Reglamento de
Restitución,[1] señala que la solicitud de
restitución de derechos tiene el carácter de declaración jurada, siendo
importante destacar que dicha naturaleza jurídica, se extiende a todos los
documentos que le sirven de sustento y se adjuntan a la referida solicitud, tal
como lo dispone el artículo 3° de la Resolución Ministerial N° 138-95-EF/15[2].
Recordemos que de conformidad con el
artículo 49° de la Ley del Procedimiento Administrativo General[3]
“Todas las declaraciones juradas, los
documentos sucedáneos presentados y la información incluida en los escritos y
formularios que presenten los administrados para la realización de
procedimientos administrativos, se presumen verificados por quien hace uso de
ellos, respecto a su propia situación, así como de contenido veraz para fines
administrativos, salvo prueba en contrario”.
Es así que dentro del marco legal
expuesto anteriormente, procedemos a analizar uno de los requisitos
fundamentales para el correcto acogimiento al precitado beneficio devolutivo, el
cual se refiere a registrar la manifestación de voluntad del beneficiario que
pretende acogerse al drawback. Para lo
cual, nos remitimos a la norma contenida en el artículo 7° del Reglamento de
Restitución:
“Artículo 7º.- Para gozar de la restitución de los derechos arancelarios los
exportadores deberán indicar en la Declaración para Exportar la voluntad de
acogerse a dicho tratamiento”.
Por tal motivo, la Administración
Aduanera señala normativamente que para expresar dicha voluntad, el productor
exportador debe consignar el código 13, advirtiendo que no es posible acceder
al precitado beneficio devolutivo, si se omite consignar el referido código en
la declaración provisional de exportación, conforme se estipula en el último
párrafo del numeral 35 del rubro VI del Procedimiento DESPA-PG.02[4]:
“La voluntad de acogimiento a la restitución
de derechos arancelarios manifestada mediante el código 13, trasmitido de
acuerdo al inciso c) numeral 3 sección VII del presente procedimiento[5], se sustenta cuando el
beneficiario solicita la restitución de derechos arancelarios de acuerdo a lo
establecido en el procedimiento general “Restitución Simplificada de Derechos
Arancelarios”, INTA-PG.07”
De las normas expuestas anteriormente,
podemos deducir que la obligación del exportador de manifestar su voluntad para
acogerse al beneficio del drawback debe plasmarse en la declaración provisional
de exportación, consignando el código 13 en la casilla 7.37 o cualquier otro
recuadro o casilla de la misma declaración aduanera. Nuestra opinión se sustenta en el supuesto
fáctico que el trámite de la exportación definitiva se inicia precisamente con
la transmisión de la declaración provisional de exportación (Código 40); la misma
que sirve de sustento para el efectivo control aduanero, requisito que debe ser
cumplido antes de producirse la autorización para el embarque de la mercancía.
En consecuencia, sostengo que no es
posible en vía de interpretación admitir que se pueda consignar este requisito en
otro documento distinto[6],
como es el caso de la factura o documento de transporte que se utiliza en el
régimen de exportación definitiva; toda vez que, desde el punto de vista
estrictamente legal, solamente en la DAM[7]
debe constar la manifestación de voluntad del beneficiario solicitando acogerse
al beneficio devolutivo, tal como lo ordena de manera literal y expresa el
artículo 7° del Procedimiento de Restitución.
Posición del Tribunal Fiscal
La
Sala de Aduanas del Tribunal Fiscal ha emitido algunos pronunciamientos[8]
señalando que debe tomarse en cuenta la manifestación de voluntad contenida en
la factura comercial de exportación, cuando el beneficiario haya omitido
hacerlo mediante la declaración provisional de exportación. Fundamenta su
criterio en que de acuerdo al inciso d) del artículo 60° del Reglamento de la
Ley General de Aduanas[9],
para tramitar una exportación es necesario presentar entre otros, la factura
comercial correspondiente a la mercancía que se exporta, y si la declaración ha
sido formulada en base a dicha factura sin recoger la voluntad de acogerse al
drawback, entonces cabe rectificarla de conformidad con el artículo 135° de la
Ley General de Aduanas.[10]
Discrepo
de la opinión del órgano colegiado, en la medida que parte del supuesto que la
declaración aceptada por la autoridad aduanera sirve de base para determinar la
obligación tributaria aduanera, salvo las enmiendas que pueda realizarse de
constatarse errores de acuerdo a lo señalado en el artículo 136° del mismo
cuerpo normativo. Pero, estas normas se refieren en estricto al régimen de
importación para el consumo, tan es así que habla de la facultad de
determinación de la obligación tributaria aduanera, y como bien sabemos, en el
régimen de exportación definitiva no existe obligación alguna referida al pago
de los tributos.
Adicionalmente,
debo mencionar que el segundo párrafo del artículo 136° de la Ley General de
Aduanas me da la razón, en el sentido que fija un plazo para rectificar las
declaraciones que hayan sido tramitadas bajo la modalidad de despacho
anticipado, la misma que únicamente resulta aplicable en el régimen de
importación para el consumo.
Uno
de los principales fundamentos del Tribunal Fiscal señala “Que ahora bien, ello no sería posible si se entendiera que una
declaración que ha sido formulada contraviniendo normas aduaneras es
definitiva, lo que sería un contrasentido y constituiría una limitación a la
potestad aduanera y facultad de fiscalización de la Autoridad Aduanera. En tal
sentido resulta evidente que no son definitivas aquellas declaraciones que han
sido aceptadas y no han sido formuladas de acuerdo a los documentos que la
sustentan, no se ajustan a la realidad o contravienen disposiciones aduaneras,
pudiendo la Administración Aduanera proceder a su rectificación”[11].
En
este punto consideramos que de conformidad con el procedimiento de exportación
definitiva, no es correcto hablar de declaraciones definitivas en la medida que
el inicio del trámite siempre se realiza con una declaración provisional. Cabe precisar que el régimen de exportación
definitiva comprende dos etapas consecutivas desde el punto de vista de la
declaración aduanera[12],
la primera es la de destinación aduanera, que se efectúa con la transmisión y
numeración de la declaración aduanera de exportación provisional (DAM 40) Y la
segunda que corresponde a la de su regularización con la transmisión de la
información complementaria (DAM 41), así como de los documentos digitalizados
que sustentaron la exportación[13].
Incluso, el propio Tribunal
Fiscal ha reconocido la existencia de estas dos etapas cuando se ha pronunciado
mediante la Resolución N° 19150-A-2013, señalando que en el régimen de
exportación definitiva, el supuesto de infracción tipificado en el numeral 2
del inciso b) del artículo 192° de la Ley General de Aduanas está referido a la
destinación de mercancía y no a la regularización del régimen aduanero,
resaltando de esa forma que la referida infracción se configura al momento de
la DAM 40 con la que se efectúa la referida destinación y no en la DAM 41 cuya transmisión
es para efectos de su regularización.
CONCLUSIÓN.
Desde
el punto de vista legal, queda claro que no resulta admisible como sustento
para la solicitud de restitución de derechos, que se pueda subsanar la omisión
del código 13 en la DAM, consignando la palabra drawback en otro documento
distinto a la declaración provisional de exportación. Admitir lo contrario en
vía de interpretación, no sólo contraviene la norma VIII del Título Preliminar
del Código Tributario, sino que pondría en riesgo el sistema de fiscalización
aduanera para las declaraciones de exportación que desde el inicio del trámite
anuncian que se acogerán al precitado beneficio devolutivo.
Finalmente,
estoy convencido que el principio fundamental que sustenta la vigencia del
drawback, es el fomento a la formalidad en las actividades de comercio
exterior, lo cual redunda en la formalización de la economía y todos los
contribuyentes vinculados a este beneficio devolutivo. Por esa razón, respaldo
la obligatoriedad de los exportadores de consignar el código 13 desde la
transmisión de la DAM provisional de exportación.
Dr.
Javier Gustavo Oyarse Cruz
Docente
Posgrado ESAN, UNMSM, UPC y USMP.
[1] Aprobado por
el Decreto Supremo N° 104-95-EF, normas complementarias y modificatorias.
[2] El numeral 3)
del Acápite A del rubro VII Descripción del Proceso del Procedimiento DESPA-PG.07,
dispone textualmente que la solicitud tiene el carácter de declaración jurada.
[3] Aprobado
mediante Ley N° 27444 y disposiciones modificatorias.
[4] Procedimiento General de Exportación
Definitiva Modificado por la Resolución de Intendencia Nacional
N° 003-2016-SUNAT/5F0000 del 26.02.2016
[5] Para el acogimiento al régimen de reposición de mercancía
con franquicia arancelaria o procedimiento simplificado de restitución de
derechos arancelarios, el despachador de aduana envía en el archivo DUAREGAP,
el código 12 ó 13 a nivel de serie, según corresponda y en el campo FOB_DOLPOL
del archivo ADUADET1 el valor FOB; y consigna a nivel de serie, el código y el
valor FOB en la casilla 7.37 de la declaración.
[6] La Norma VIII
del Título Preliminar del Código Tributario no permite que en vía de
interpretación se pueda extender las disposiciones tributarias a personas o
supuestos distintos de los señalados en la ley.
[12] De acuerdo a lo señalado por la Gerencia Jurídico
Aduanera en el Informe N°
126-2012-SUNAT/4B4000.
[13] De conformidad con lo dispuesto en el artículo 61e
de la LGA, concordado con el artículo 83° de su Reglamento, donde también se
agrega que en aquellos casos que la Administración Aduanera lo determine, la
regularización se realiza con la presentación
física de la declaración y de los documentos que sustentaron la exportación,
a satisfacción de la autoridad aduanera.
Buen analisis, Por algo es una manifestación de voluntad y ante una omisión del mismo no es solo el consignante responsable. Porque finalmente que recopila los documentos exigidos por ley y numera la DAM es su representante legal o sea su agente de aduanas y si a ellos se les pasa el codigo 13. Seria como negligencia médica
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